Глава 1. Особенности отражения недвижимого имущества в бухгалтерском и налоговом учете в качестве основных средств

К оглавлению
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 

Бухгалтерский учет недвижимого имущества

НИ, а именно здания, сооружения, земельные участки подлежат отражению в бухгалтерском учете в качестве основных средств.

Порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 разъяснен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств

[54]. Предписания этих Методических указаний распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств;

организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:

формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;

правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

определения фактических затрат, связанных с содержанием основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и др.);

обеспечения контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

проведения анализа использования основных средств;

получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

Руководство организации, основываясь на положениях действующего законодательства самостоятельно разрабатывает внутренние положения, инструкции, иные организационно распорядительные документы, необходимые для организации учета основных средств и контроля за их использованием. Указанными документами могут утверждаться:

формы применяемых первичных учетных документов по поступлению, выбытию и внутреннему перемещению объектов основных средств и порядок их оформления (составления), а также правила документооборота и технология обработки учетной информации;

перечень должностных лиц организации, на которых возложена ответственность за поступление, выбытие и внутреннее перемещение объектов основных средств;

порядок осуществления контроля за сохранностью и рациональным использованием объектов основных средств в организации.

Приобретенное налогоплательщиком НИ независимо от времени его регистрации подлежит документальному учету на соответствующих счетах

[55].

До момента государственной регистрации объектов НИ затраты организации на приобретение основных средств подлежат отражению по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Только после государственной регистрации в учете можно сделать запись: "Дебет 01 "Основные средства" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" — объект НИ зачислен в состав основных средств"

[56].

Кредитные организации, расположенные на территории Российской Федерации, на основании Положения ЦБР от 5 декабря 2002г.

[57]

должны с 1 января 2003г. отражать в бухгалтерском учете ввод в эксплуатацию объектов НИ следующим образом: Дебет счетов по учету основных средств, нематериальных активов (в разрезе инвентарных объектов). Кредит счета по учету капитальных вложений. Указанная проводка осуществляется на основании документов, определенных законодательством Российской Федерации, после государственной регистрации объекта НИ. Затраты организаций на приобретение объектов НИ до перевода их в состав основных средств учитываются в составе капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" также в следующих случаях: если нормативный срок строительства истек, но строительство объекта не завершено; если строительство завершено в срок, но объект не принят в эксплуатацию в установленном порядке; если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект НИ не зарегистрированы в установленном порядке; если объект по договору купли-продажи передан на баланс покупателю, но права собственника на объект не зарегистрированы в установленном порядке, и иных аналогичных случаях

[58]

. Приобретенный объект НИ принимается к учету в качестве объекта основных средств в сумме фактических затрат на его приобретение. Сумма фактических затрат на приобретение НИ образует его первоначальную стоимость. Фактическими затрата ми при приобретении НИ признаются суммы:

уплаченные продавцу в соответствии с договором;

уплаченные за доставку и монтаж;

невозмещаемых налогов, уплаченных при приобретении основных средств;

уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств;

процентов по кредитам и займам, полученным для приобретения основных средств;

платы за регистрацию права собственности на НИ;

иных затрат, непосредственно связанных с приобретением объекта основных средств.

Плата за ГРПНИСН, взимаемая органами юстиции на основании Федерального закона о государственной регистрации прав, подпадает под действие подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ и на этом основании объекта налогообложения НДС не образует

[59].

По объектам НИ, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты НИ, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Амортизация объектов основных средств начисляется одним из следующих способов:

линейным;

способом уменьшаемого остатка;

способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Один из методов начисления амортизации по группе одно родных объектов основных средств применяется в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Таблица 1

Порядок бухгалтерского учета полученных основных средств

[60]

N

Наименование операции

Бухгалтерские проводки Дебет

Бухгалтерские проводки Кредит

Документальное обоснование

Примечание

1

Выделены средства целевого финансирования

76

86

Смета ассигнований

Операция производится при приобретенииза счет целевыхневозвратных (в т.ч. бюджетных) ассигнований. Отражается в сумме предусмотренных сметой ассигнований

2

Получены средства целевого финансирования

51

76

Выписка кредитной организации и приложенные к ней денежно-расчетные документы

По фактической сумме поступлений

3

Оплачен счет продавца

60

50, 51

Выписка из банка

На сумму по счету, в т.ч.НДС. Оплата может быть произведена каждым собственником в своей доле или одним из собственников полностью

В счет оплаты продавцу передан вексельсторонней организации

60

58/2

Акт приема-передачи векселя

Если цена приобретения совпадает с номиналом векселя иего учетной стоимостью — по номиналувекселя на сумму посчету, в т.ч. НДС

Оплачены строительномонтажные работы подрядных организаций

60

50, 51

Выписка банка

Операция производится для объектов основных средств завершенного капитального строительства, произведенного силами сторонних организаций. Отражается в сумме по счету, в т.ч. НДС

4

Задолженность по погашению оплаченнойстоимости объекта перепредъявлена другим собственникам

76

60

Денежно-расчетные документы

Операция производится, если оплата произведена полностью одним из собственков. Отражается в сумме долей других собственников, в т.ч. соответствующая часть НДС

5

Задолженность по оплаченной стоимости объекта погашена собственниками

Выписка банка

51

76

Операция производится, если оплата произведена полностью одним из собственков. Отражается в сумме долей других собственников, в т.ч. соответствующая часть НДС

6

НИ оприходовано набалансе организации (без НДС)

08

60

Акт приема-передачи

Учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств (без-НДС)

Отражено безвозмездно получение основных средств

08

98/2

Договор дарения НИ, прошедший государственную регистрацию

Операция производится при безвозмездном получении основных средств по договору дарения. Отражается по рыночной стоимости. Основные и вспомогательные проводки 1-6, а также 7-10 и 12 в учет не заносятся

Отражено погашение задолженности учредителя по взносам в учредителя в уставный капитал организации.

08

75

Акт приема-передачи

Операция производится при получении основных средств в качестве вклада учредителя в уставный капитал организации. По оценочной стоимости, отраженной в уставных документах. Основные и вспомогательные проводки 1-6, а также 7-10 и 12 в учет не заносятся

7

Учтена сумма НДС согласно счету-фактуре продавца

19/1

60 |

Счет-фактура продавца

НДС выделен и учтен по затратам, непосредственно связанным с приобретением объекта основных средств в размере суммы НДС, указанной в счете, в части, приходящейся на долю собственности организации

8

Перечислены деньги для оплаты регистрационных сборов

76

51

Документы, подтверждающие фактические расходы

В размере фактических расходов

9

Плата за регистрацию учтена в балансовой стоимости здания

08

76

Документы, подтверждающие фактические расходы

В размере фактических расходов

10

Отражено использование целевых ассигнований

86

98/2

Отчет об использовании целевых невозвратных ассигнований

Операция производится при покупке основных средств за счет целевых невозвратных (в т.ч.бюджетных ассигнований. Отражается в сумме на момент введения основного средств в эксплуатацию.

11

Ввод в эксплуатацию

01

08

Акт ввода в эксплуатацию и инвентарная карточка-объекта основных средств

Операция производится после введения в эксплуатацию и соответствующего оформления. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций отражается каждой организацией в соответствующей доле

11а

Приняты к бухгалтерскому учету объекты основных средств, выявленные в результате инвентпризации, но ранее не учтенные на балансе

01

91

Инвентаризационная опись и сличительная ведомость инвентаризации основных средств

Операция производится в отношении ранеенеучтенных объектов основных средств после введения в эксплуатацию и соответствующего оформления. По рыночной стоимости

11б

Объекты основных средств приняты к бухгалтерскому учету на баланс арендодателя

03

08

Акт ввода в эксплуатацию и инвентарная карточка

Операция производится в учете арендодателя при приобретении основных средств для передачи во временное пользование (владение и пользование) после соответствующего оформления

12

НДС принят к вычету

68/НДС

19/1

Счет-фактура поставщика, акт ввода в эксплуатацию, выписка с расчетного счета

Операция производится после оплаты и принятия на учет основного средства в части, приходящейся на долю собственности организации

12а

НДС принят к вычету на основании п.6 ст. 171 и п.5 ст.172 НК РФ

68/НДС

19/1

Счет-фактура подрядной организации, акт ввода в эксплуатацию, выписка с расчетного счета

Операция производится для объектов основных средств завершенного капитального строительства, произведенного силами сторонних организаций после оплаты и принятия на учет основного средства в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта

Налоговый учет недвижимого имущества

Под основными средствами в целях налогообложения налогом на прибыль в пункте 1 статьи 257 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Для признания объекта НИ в качестве основного средства в этом случае требуется соблюдение трех условий. Имущество должно:

находиться у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ);

использоваться для извлечения дохода;

иметь срок полезного использования более 12 месяцев и первоначальную стоимость более 10 тыс. руб.

Основные средства и нематериальные активы в НК РФ составляют общее понятие — амортизируемое имущество. Если имущество служит менее 12 месяцев или стоит менее 10 тыс. рублей, то на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 данного кодекса оно сразу включается в материальные расходы при отпуске в эксплуатацию и не относится к группе амортизируемого имущества.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, — как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п.8 ст.250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

При определении первоначальной стоимости имущества для целей налогового учета следует учитывать такие особенности:

из первоначальной стоимости исключаются не только возмещаемые налоги (НДС), как это принято в бухгалтерском учете, но и все другие налоги, подлежащие вычету или учитываемые в составе расходов в соответствии с НК РФ (например, государственные и таможенные пошлины) (подп.1 п.1 ст.264 НК РФ);

стоимость объектов основных средств собственного производства определяется из расчета прямых затрат на их создание и увеличивается на сумму акцизов (п.1 ст.257 НК РФ);

не включаются в первоначальную стоимость основного средства расходы в виде процентов по долговым обязательствам, полученным на его покупку; такие расходы относятся к внереализационным (подп.2 п.1 ст.265 НК РФ);

если затраты с равными основаниями могут быть отнесены к стоимости амортизируемого основного средства и другим группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе относить эти расходы (п.4 ст.252 НК РФ);

законодатель не установил, как рассчитывать первоначальную стоимость имущества, полученного в счет вклада в уставный (складочный) капитал. Исходя из определения амортизируемого имущества (п.1 ст.256) и общих принципов признания расходов (ст.252), можно заключить, что имущество, полученное в счет вклада в уставный капитал, относится к амортизируемому имуществу с нулевой первоначальной стоимостью (это не относится к имуществу, внесенному в уставный капитал до 2002 года, так как его первоначальная стоимость берется из бухгалтерского учета на 1 января 2002 года в соответствии с переходными положениями). Следует отметить, что в своих Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ МНС России разрешает основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал, оценивать по остаточной стоимости согласно данным налогового учета передающей стороны. Однако такая рекомендация не основана на положениях НК РФ

[61].

Для целей налогообложения по налогу на прибыль организация должна вести регистры налогового учета, в том числе по объектам амортизируемого имущества в соответствии со статьями 313 и 314 НК РФ. Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом определены в статье 323 настоящего кодекса.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей:

— налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также

— обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1. первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2. аналитические регистры налогового учета;

3. расчет налоговой базы.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется по объектно.

Аналитический учет должен содержать информацию:

о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 256 НК РФ, о дате рас консервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах, предусмотренных подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 настоящего кодекса, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

Аналитический учет должен содержать информацию о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов, количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц. Срок определяется в месяцах и исчисляется в виде разницы между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано (см. таблицу 2).

В аналитическом налоговом учете НИ целесообразно учитывать не только по наименованиям, но и разделять его на утвержденные правительством амортизационные группы

[62]

. Налоговая декларация по налогу на прибыль должна содержать данные о первоначальной (восстановительной) стоимости и начисленной амортизации по каждой из 10 групп.Для этого следует воспользоваться следующей рекомендацией и создать в учете дополни тельный (помимо наименований объектов) уровень аналитики "Амортизационные группы". Он будет использоваться для учета и основных средств, и нематериальных активов в целях налогообложения

[63].

На основании пункта 8 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. По основным средствам, введенным в эксплуатацию налогоплательщиком в период до 31 января 1998г., на основании Федерального закона от 6 августа 2001г.

[64]

, положения вышеуказанного предписания данного кодекса в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не применяются.

Таблица 2

Регистр информации об объекте основных средств

[65]

Наименование показателя

Источник информации

Особенности заполнения

1

Наименование объекта

Первичные документы (накладные и т.п.)

Указывается признак,  идентифицирующий  объект основного  средства   (инвентарный  номер  или т.п.)

2

Дата приобретения

Первичные документы

Показатель  формируется  в  момент   признания имущества в  качестве  амортизируемого  (ввода объекта в эксплуатацию)

3

Первоначальная стоимость

Регистр-расчет Формирование стоимости объекта учета

Для   основных   средств,   приобретенных до вступления главы 25 НК РФ в  силу,  установлен особый  порядок  формирования первоначальной стоимости

4

Изменение первоначальной стоимости

Регистр-расчет Формирование стоимости объекта учета

Показатель заполняется в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 257 НК РФ (а также — в случаях достройки, дооборудования, амортизации, реконструкции, технического перевооружения, минус — при частичной ликвидации), на основании данных аналитического Регистра-расчета. Формирование стоимости объекта учета

5

Амортизационная группа

Постановление Правительства РФ от 1.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы"

Отнесение объекта к конкретной амортизационной группе производится в соответствии со ст. 258 НК РФ

6

Срок полезного использования

Распорядительный документ

Значение показателя представляет количество месяцев полезной эксплуатации, определенное руководителем организации в пределах сроков, установленных для амортизационной группы, которой относится вводимый в эксплуатацию объект имущества (п. 1 ст. 258 НК РФ). Показатель формируется в момент ввода объекта в эксплуатацию и в дальнейшем изменению не подлежит

7

Способ начисления амортизации

Распорядительный документ

Показатель отражает выбранный организацией способ начисления амортизации в соответствии с нормами, установленными ст. 259 НК РФ. Показатель формируется в момент ввода объекта в эксплуатацию и в дальнейшем изменению не подлежит

8

Дата определения направления использования основного средства

Первичные документы

Показатель отражает дату, на которую определяется направление использования объекта основных средств

9

Принадлежность к основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг)

Первичные документы (акт приема-передачи объекта в эксплуатацию)

Показатель первоначально формируется в момент введения основного средства в эксплуатацию (при выполнении иных условий принадлежности имущества к амортизируемому) на основании документа, подтверждающего связь его эксплуатации непосредственно с технологическим процессом изготовления и реализации продукции (хранения и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг) или обслуживанием аппарата управления организацией. С течением времени может изменяться

10

Применение специального коэффициента

Распорядительный документ

Формируется при вводе объекта в эксплуатацию в соответствии с положениями п. 7, 8, 9, 10 ст. 259 НК РФ на основании распоряжения руководителя организации об учетной политике в целях налогообложения по конкретному объекту основных средств

11

Дата начала применения понижающего коэффициента

Распорядительный документ

Поскольку в соответствии с п. 10 ст. 259 НК РФ применение понижающего коэффициента является элементом учетной политики, то организация имеет право изменения решения о применении понижающего коэффициента или изменении его величины с начала следующего отчетного налогового периода

12

Величина понижающего коэффициента

Распорядительный документ

Отражается размер понижающего коэффициента, установленный в приказе об учетной политике для целей налогообложения на следующий налоговый период

13

Дата начала начисления амортизации

Первичные документы (акт ввода в эксплуатацию и др.)

Может не совпадать с датой приобретения. Данный показатель должен использоваться для определения первого месяца начисления амортизации. Формируется при вводе основного средства в эксплуатацию или при выполнении иных установленных законодательством условий (п. 8 и 9 ст. 258 НК РФ)

14

Суммы начисленной амортизации

Расчетным путем (нарастающим итогом по данным регистра. Учет амортизации основных средств)

Учет в регистре учета основных средств ведется нарастающим итогом в течение всего срока эксплуатации основного средства. Величина показателя определяется в конце каждого месяца сложением суммы амортизации по данному объекту, числящейся на конец предыдущего месяца, с суммой амортизации текущего месяца, исчисленной в соответствии с принятым организацией методом (исчисленной по данному объекту в Регистре-расчете. Учет амортизации основных средств), или суммированием помесячно начисленной амортизации

15

Базовая стоимость основного средства

Расчетным путем (строка 2 + строка 3 - строка 10)

Показатель формируется в случае использования организацией нелинейного метода начисления амортизации. Формируется в отчетном месяце, когда остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости (с учетом модернизации, реконструкции, технического перевооружения, частичной ликвидации)

16

Срок списания базовой стоимости линейным методом

Расчетным путем

Определяется расчетным путем как разница значений показателя "Срок полезного использования" и показателя "Количество месяцев начисления амортизации (полезного использования)" до момента, когда остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости

17

Количество месяцев полезного использования (начисления амортизации)

Расчетным путем (суммирование количества  месяцев начисления амортизации)

Показатель формируется в целях определения периода прекращения начисления амортизации по объекту основных средств в целях налогообложения. Величина показателя "Количество месяцев полезного использования (начисления амортизации)" увеличивается на 1 единицу по каждому факту ежемесячного начисления амортизации по объекту основных средств. Если амортизация начисляется по объекту линейным способом, показатель может быть заменен на показатель даты прекращения начисления амортизации в связи с истечением срока полезного использования, с которой производится сравнение текущей отчетной даты начисления амортизации

18

Признак прекращения начисления амортизации (движение основных средств без утраты на них права собственности)

Первичные документы

Формируется в месяце, следующем за месяцем прекращения начисления амортизации, на основании распоряжения о консервации, документа о начале работ по реконструкции, техническому перевооружению, акта передачи в доверительное управление и т.п. При возобновлении начисления амортизации в общеустановленном порядке признак обнуляется. В зависимости от оснований прекращения начисления амортизации целесообразно выделить ситуации, когда амортизация по объекту основных средств не начисляется ввиду прекращения его использования по основаниям, определенным п.2 ст.256 НК РФ, когда имущество передается по договору в доверительное управление и когда начисление амортизации прекращается ввиду окончания срока полезного использования или в результате выбытия (в том числе при реализации). Также следует выделять случаи, когда начисленная амортизация в соответствии с п.п.1 п.1 ст.265 НК РФ относится в состав внереализационных расходов

19

Дата начала прекращения начисления амортизации

Первичные документы

Формируется  на основании распоряжения руководителя о консервации, документа о начале работ по реконструкции, техническому перевооружению, акта передачи в доверительное управление  и т.п.

20

Основание прекращения начисления амортизации

Первичные документы

Формируется  на основании распоряжения руководителя о консервации, документа о начале работ по реконструкции, техническому перевооружению, акта передачи в доверительное управление  и т.п.

21

Количество месяцев перерыва в начислении амортизации

Расчетным путем (суммирование количества месяцев перерыва в начислении амортизации)

Показатель увеличивается на 1 единицу за каждый месяц, когда амортизация по объекту основных средств не начислялась в результате его реконструкции, модернизации, консервации, а также в связи с передачей объекта основных средств в безвозмездное пользование. Формируется на основании первичных документов, подтверждающих наступление условий изъятия объекта из категории амортизируемого имущества, предусмотренных ст. 256 НК РФ. Количество месяцев начисления амортизации в сумме с количеством месяцев перерыва в начислении амортизации не должно превышать срок полезного использования объекта основных средств

22

Дата окончания прекращения начисления амортизации

Первичные документы

Формируется на основании акта ввода объекта в эксплуатацию после реконструкции, технического перевооружения, получения имущества из доверительного управления

23

Основание окончания прекращения начисления амортизации

Первичные документы

Формируется на основании акта ввода объекта в эксплуатацию после реконструкции, технического перевооружения, получения имущества из доверительного управления

24

Дата снятия объекта с учета

Первичный документ (накладная на передачу, акт ликвидации)

Формируется на основании первичных документов, подтверждающих утрату права собственности на объект основных средств в связи с его ликвидацией ввиду нецелесообразности (невозможности) использования или реализацией. Одновременно с формированием данного показателя формируется запись в Регистре учета финансовых результатов от реализации основных средств или Регистре учета доходов (по стоимости имущества, полученного в результате ликвидации объекта). При наличии данного показателя амортизация по объекту основных средств не начисляется

25

Основание снятия объекта с учета

Первичные документы

Указывается информация первичного документа, идентифицирующая операцию по ликвидации или реализации основных средств

Из пункта 6 статьи 16 Федерального закона о государственной регистрации прав следует, что документальным подтверждением факта подачи документов на регистрацию является выданная заявителю расписка в получении документов на государственную регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты их представления.

Регистрационные сборы, произведенные в связи с приобретением (получением) подлежащих государственной регистрации прав на объект НИ в налоговом учете, единовременно включаются в состав прочих расходов.

При исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по методу начисления датой реализации основных средств, переход права собственности на которые подлежит государственной регистрации, признается дата государственной регистрации перехода прав на указанное имущество. Она подтверждается свидетельством о государственной регистрации прав, с учетом предусмотренных статьей 323 данного кодекса особенностей ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом

[66].

Из НИ на основании статьи 256 НК РФ не подлежат амортизации в том числе:

земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

имущество бюджетных организаций;

имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования (кроме имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации);

имущество, полученное в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации:"

[67];

имущество, безвозмездно полученное в соответствии с международными договорами Российской Федерации;

имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (при соблюдении условия о раздельном учете — см. пп.14 п.1 ст.251 НК РФ);

полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенные за счет средств бюджетов всех уровней;

имущество, безвозмездно полученное на ведение уставной деятельности государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности.

Из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения налогом на прибыль на основании пункта 3 статьи 256 НК РФ исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

В отличие от бухгалтерского учета для расчета налога на прибыль амортизация не начисляется на основные средства:

приобретенные (созданные) за счет бюджетных средств и средств целевого финансирования;

полученные в качестве вклада в уставный (складочный) капитал;

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации более 12 месяцев

[68]

. Амортизация начисляется линейным или нелинейным методом по правилам, установленным в статье 259 НК РФ.

Понятие "восстановительная стоимость" НК РФ содержит только в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002г. В отличие от положений по бухгалтерскому учету НК РФ не предусматривает изменения первоначальной стоимости основных средств в результате переоценки имущества по рыночным ценам. В результате изменения учетной стоимости основного средства в бухгалтерском учете меняется величина амортизационных отчислений. В налоговом учете она остается прежней

[69]

.

При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002г. При чем отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002г. указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001г. (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001г.). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002г., отраженной налогоплательщиком в 2002г., не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.

Если срок фактической амортизации по состоянию на 01.01.2002 превысил срок эксплуатации, установленный налогоплательщиком на основании Классификации основных средств, то остаточная стоимость таких основных средств подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного организацией самостоятельно, но не менее 84 месяцев.

Следует иметь в виду, что положения статьи 259 НК РФ по отношению к порядку начисления амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002г., применяются в соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 259 настоящего кодекса только в части определения норм амортизации. При этом при применении нелинейного метода организация вправе при достижении остаточной стоимости основного средства размера, не превышающего 20% от восстановительной стоимости объекта основных средств, сформированной на 1 января 2002г., с учетом ограничений, предусмотренных статьей 257 НК РФ, списать остаточную стоимость равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации.

Амортизация по объектам амортизируемого имущества начисляется и учитывается в целях налогообложения в уменьшение налоговой базы до полного списания стоимости объекта или до выбытия объекта из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (продажа, ликвидация и т.п.).

При начислении амортизации по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002г., следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 5 статьи 252 указанного кодекса суммы, единожды отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Возможно, что организация начисляет амортизацию по амортизируемому имуществу в период, когда оно не используется для ведения деятельности (то есть оно не исключается из состава амортизируемого имущества), направленной на получение дохода. В таком случае суммы начисленной амортизации не могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль

[70].

При реализации или выбытии амортизируемого имущества налогоплательщик определяет прибыль (убыток) на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания до хода (расхода). Прибыль (убыток) от реализации амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком на дату совершения операции в соответствии с пунктом 3 статьи 268 НК РФ.

В аналитическом учете на дату реализации амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке.

Прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества.

Если остаточная стоимость реализуемого амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения прибыли.

Убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика в соответствии с порядком, установленным статьей 268 данного кодекса. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации

[71].

Убыток, полученный налогоплательщиком при реализации основных средств, включенных в отдельную амортизационную группу, может быть учтен в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов единовременно

[72].

Информация об амортизационной группе, к которой принадлежит объект основных средств, берется из Регистра информации об объекте основных средств (см. таблицу 2).

Полностью самортизированное основное средство в налоговом учете не отражается. Из "Регистра информации об объекте основных средств" такой объект следует исключить.