8.7. Отражение операций по аренде государственного и муниципального имущества у арендодателя
Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете
арендодателя обособленно. Это означает, что организация-арендодатель открывает на
соответствующих счетах учета имущества отдельные субсчета для учета имущества,
передаваемого в текущую аренду. Передача имущества арендатору отражается внутренней
записью на счетах учета имущества:
Д-т 01, субсчет "Арендованное имущество", К-т 01, субсчет "Собственные основные
средства", - переданы в аренду здание (помещение) или сооружение и земельный участок;
Д-т 02, субсчет "Амортизация собственных основных средств", К-т 02, субсчет "Амортизация
имущества, сданного в аренду", - отражен износ, относящийся к переданному в аренду зданию
(помещению) или сооружению.
По истечении срока аренды, а также в связи с досрочным расторжением договора
отражается возврат арендованного имущества арендодателю:
Д-т 01, субсчет "Собственные основные средства", К-т 01, субсчет "Арендованное
имущество", - возвращены по окончании аренды здание (помещение) или сооружение и
земельный участок;
Д-т 02, субсчет "Амортизация имущества, сданного в аренду", К-т 02, субсчет "Амортизация
собственных основных средств", - отражен износ, относящийся к возвращенному имуществу.
Если земельный участок не является собственностью арендодателя, то его передача и
возврат должны отражаться на соответствующих субсчетах, открытых к забалансовому счету 001.
Справка. При применении п. 4 ст. 250 НК РФ необходимо учитывать, что в составе
внереализационных доходов отражаются доходы от сдачи имущества (включая земельные
участки) в аренду (субаренду), если сдача имущества в аренду не является предметом основной
деятельности организации.
Доходы и расходы предприятий подразделяются в соответствии с ПБУ на две большие
группы: доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие поступления и расходы.
Каждое предприятие самостоятельно определяет, к какой группе будут относиться арендные
платежи. Основанием для такой классификации в бухгалтерском учете должны служить ПБУ 9/99 и
ПБУ 10/99.
Организации, для которых сдача имущества в аренду является вспомогательным видом
деятельности, самостоятельно решают вопрос о том, к какому виду доходов они должны относить
причитающуюся им арендную плату: к доходам от обычных видов деятельности или к прочим
доходам.
Если величина арендной платы существенно влияет на общий финансовый результат
деятельности арендодателя, то аренда зданий и сооружений должна рассматриваться как
предмет деятельности с отнесением полученной арендной платы к доходам от обычных видов
деятельности и отражением их на счете 90. При этом существенной признается величина
арендной платы, отношение которой к общей сумме всех доходов организации составляет не
менее 5%.
Если арендная плата не превышает установленного порога существенности, арендодателю
следует рассматривать аренду зданий и сооружений в качестве отдельной финансовой операции
и включать получаемые доходы в состав прочих доходов с отражением на счете 91. Суммы
причитающейся арендной платы в данном случае накапливаются по кредиту счета 91, субсчет
"Прочие доходы". Расходы, связанные с арендными сделками, отражаются по дебету счета 91,
субсчет "Прочие расходы". Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по счету 91,
субсчет "Прочие расходы", и кредитового оборота по счету 91, субсчет "Прочие доходы",
определяется сальдо, которое отражается на счете 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и
расходов", и показывает конечный финансовый результат - прибыль или убыток.
Согласно ПБУ 9/99 доходы от предоставления имущества в аренду признаются в учете
исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности при
наличии следующих условий:
- арендодатель имеет право на получение арендной платы, вытекающее из договора
аренды;
- сумма арендной платы может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате начисления арендной платы произойдет
увеличение экономических выгод арендодателя.
Если не выполняется хотя бы одно из этих условий, арендодатель принимает к учету не
доходы, а кредиторскую задолженность.
Методология отражения операций по аренде зданий (помещений) или сооружений
следующая.
Если аренда является видом или предметом деятельности, операции по аренде зданий
(помещений) или сооружений отражаются следующим образом:
Д-т 62 (либо 76, субсчет "Расчеты по арендной плате") К-т 90, субсчет "Выручка", - отражена
задолженность арендатора в связи с оказанием ему услуг по предоставлению зданий (помещений)
или сооружений в аренду;
Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68 - отражена задолженность
бюджету по НДС от суммы арендной платы в случае определения выручки от реализации
продукции (работ, услуг) для целей налогообложения "по начислению";
Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", -
отражена задолженность бюджету по НДС от суммы арендной платы в случае определения
выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по кассовому методу;
Д-т 20 К-т 02, 10 "Материалы", 76, субсчет "Расчеты по коммунальным платежам", -
отражены прямые затраты, связанные с оказанием услуг по аренде;
Д-т 26 "Общехозяйственные расходы" К-т 02, 10, 76, субсчет "Расчеты по коммунальным
платежам", - отражены косвенные затраты, связанные с оказанием услуг по аренде;
Д-т 20 К-т 26 - списаны в конце отчетного периода косвенные затраты на себестоимость
оказанных услуг по аренде;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20 - списаны затраты, относящиеся к услугам по
аренде;
Д-т 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" [99, субсчет "Прибыль (убыток) от обычных
видов деятельности"], К-т 99, субсчет "Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности" (90,
субсчет "Прибыль/убыток от продаж"), - отражен в конце месяца финансовый результат (прибыль,
убыток) от оказания услуг по аренде;
Д-т 99, субсчет "Платежи в бюджет из прибыли", К-т 68 - отражена задолженность бюджету
по налогу на прибыль;
Д-т 51, 50 К-т 62 (либо 76, субсчет "Расчеты по арендной плате") - получена арендная плата
от арендатора.
Если аренда является отдельной (разовой) хозяйственной операцией, операции по аренде
зданий или сооружений отражаются следующим образом:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по арендной плате", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - отражена
задолженность арендатора в связи с оказанием ему услуг по предоставлению зданий (помещений)
или сооружений в аренду;
Д-т 91 К-т 68 - отражена задолженность бюджету по НДС;
Д-т 91 К-т 68 - отражена задолженность дорожному фонду по налогу на пользователей
автомобильных дорог;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 02, 10, 26, 76, субсчет "Расчеты по коммунальным
платежам", - отражены затраты, связанные с оказанием услуг по аренде;
Д-т 99, субсчет "Платежи в бюджет из прибыли", К-т 68 - отражена задолженность бюджету
по налогу на прибыль;
Д-т 51, 50 К-т 76, субсчет "Расчеты по арендной плате", - получена арендная плата от
арендатора.